Разница бухгалтерского и налогового учета НИОКР

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Разница бухгалтерского и налогового учета НИОКР». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.

К расходам на НИОКР также относятся расходы на приобретение исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, селекционные достижения, программы для ЭВМ и базы данных, топологии интегральных микросхем по договору об отчуждении исключительных прав, прав использования указанных результатов интеллектуальной деятельности по лицензионному договору в случае применения приобретенных прав исключительно в научных исследованиях и (или) опытно-конструкторских разработках.

Виды расходов на НИОКР

К расходам на НИОКР относятся:

• суммы амортизации по основным средствам и НМА (за исключением зданий и сооружений), используемым для выполнения НИОКР;

• расходы на оплату труда работников, участвующих в выполнении научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок;

• материальные расходы, непосредственно связанные с выполнением разработок;

• расходы на приобретение исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы и др.;

• другие расходы, непосредственно связанные с выполнением разработок;

• стоимость работ по договорам на выполнение НИОКР – для заказчика разработок;

• отчисления на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности.

Отдельные из приведенных расходов на НИОКР являются нормируемыми (см. таблицу).

№ п/п	Виды расходов на НИОКР	Предельный размер расходов, признаваемых для налогообложения
1	Суммы амортизации по основным средствам и НМА (за исключением зданий и сооружений), используемым для выполнения НИОКР	Не установлен
2	Расходы на оплату труда работников, участвующих в выполнении научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок	Не установлен
3	Материальные расходы, непосредственно связанные с выполнением разработок	Не установлен
4	Расходы на приобретение исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы и др.	Не установлен
5	Другие расходы, непосредственно связанные с выполнением разработок	Не более 75 % суммы расходов, указанных в пп. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ
6	Стоимость работ по договорам на выполнение НИОКР (для заказчика разработок)	Не установлен
7	Отчисления на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности	В сумме не более 1,5 % доходов от реализации, определяемых в соответствии со ст. 249 НК РФ

Порядок признания расходов на НИОКР

Расходы налогоплательщика на НИОКР, предусмотренные пп. 1–5 п. 2 ст. 262 НК РФ, признаются для налогообложения независимо от результата соответствующих научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок в порядке, установленном ст. 262 НК РФ, после завершения этих исследований или разработок (отдельных этапов работ) и (или) подписания сторонами акта сдачи-приемки. То есть такой порядок определен для всех приведенных выше видов расходов, учитываемых в качестве расходов на НИОКР, за исключением отчислений в фонды поддержки научной деятельности.

При этом налогоплательщик вправе включать расходы на НИОКР в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены исследования или разработки (отдельные этапы работ), если иное не предусмотрено ст. 262 НК РФ.

Также в состав прочих расходов в отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ), налогоплательщик вправе включать расходы, непосредственно связанные с выполнением научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок (за исключением расходов, определенных пп. 1–3.1, 5 и 6 п. 2 ст. 262 НК РФ), в части, превышающей 75 % суммы расходов, указанных в пп. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ.

Поскольку учет расходов на НИОКР в составе прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены исследования или разработки (отдельные этапы работ), является правом налогоплательщика, при принятии решения о его использовании необходимо отразить это в учетной политике для ведения налогового учета.

Если в результате произведенных расходов на НИОКР налогоплательщик получает исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, указанные в п. 3 ст. 257 НК РФ, данные права признаются НМА, которые подлежат амортизации в порядке, установленном настоящей главой, либо по выбору налогоплательщика эти расходы учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в течение двух лет. Избранный налогоплательщиком порядок учета расходов отражается в учетной политике для налогообложения. При этом суммы расходов на НИОКР, ранее включенные в состав прочих расходов в соответствии с гл. 25 НК РФ, восстановлению и включению в первоначальную стоимость НМА не подлежат.

Специальный порядок учета НИОКР

Ситуация: как учесть при налогообложении расходы на НИОКР, начатые в 2011 году, а завершившиеся в 2012 году&

Порядок учета таких расходов зависит от включения НИОКР в перечень, утвержденный постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2008 г. № 988.

В отношении расходов на НИОКР по перечню, утвержденному постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2008 г. № 988, начатые в 2011 году и оконченные в 2012 году, действует специальный порядок. Расходы на работы и исследования, начатые до 1 января 2012 года, включаются в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат без ограничения состава расходов с применением коэффициента 1,5 в порядке, действовавшем в 2011 году. То есть единовременно (абз. 5 п. 2 ст. 262 НК РФ).

Если проводимые работы и исследования не включены в перечень, то расходы на НИОКР, начатые до 1 января 2012 года и завершенные в 2012 году, могут быть учтены в том отчетном (налоговом) периоде 2012 года, в котором работы и исследования были завершены. Такой порядок действует при условии ведения налогового учета расходов на НИОКР в соответствии с их классификацией и порядком, действующими с 1 января 2012 года.

Такие разъяснения изложены в письмах Минфина России от 28 мая 2012 г. № 03-03-06/1/282, от 22 августа 2011 г. № 03-03-06/1/511, от 17 августа 2011 г. № 03-03-06/1/495.

Учет начисленной амортизации

В расходы на НИОКР включайте суммы начисленной амортизации по основным средствам (кроме зданий и сооружений) и нематериальным активам при условии, что данные активы используются исключительно для выполнения исследований или разработок в течение полного месяца. Сумму начисленной амортизации определяйте за общее количество этих месяцев.

Если здания и сооружения используются только для НИОКР, то начисленную амортизацию по ним можно учесть в качестве других расходов, непосредственно связанных с НИОКР (подп. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ).

Если организация применяет нелинейный метод амортизации, то используемое в НИОКР имущество необходимо учитывать отдельно, выделив его в подгруппы в составе амортизационных групп (п. 13 ст. 258 НК РФ).

Законодательное регулирование

Бухгалтерский учет НИОКР счета регламентируется положением о бухгалтерском учете. Все иные аспекты заключены в НК РФ.

Учет затрат на НИОКР — это следующие виды деятельности:

1. Научная работа. Это прикладные, теоретические выкладки, а также фундаментальные изобретения.
2. Научно-техническая работа. Это применение научных сведений в технологической работе.
3. Исследования. Это разработка и тестирование уникальных способов и инструментов.
4. Разработка. Создаваемый объект обязательно должен быть уникальным, эксклюзивным и пригодным для промышленной эксплуатации. Это изобретение, любой новые предмет или способ использования существующего объекта.

К изобретениям не относятся:

• Единые теории.
• Правила управления и организации.
• Разработка и составление алгоритма.
• Вычислительные порядки.
• Разработка здания.
• Модернизация внешнего оформления предметов без обновленного функционала.

Также, согласно законодательству, к списаниям НИОКР в бухгалтерском и налоговом учете нельзя отнести:

• Геологическую, разведческую деятельность.
• Запуск новой производственной деятельности.
• Разработку единичной, эксклюзивной продукции.
• Модернизацию производства.
• Повышение качества товара или услуги.
• Усовершенствование внешнего вида товара.

НИОКР принятие к учету в налоговом сегменте

Налоговый учет рассматривает следующие виды издержек:

1. Амортизация производственных ресурсов и нематериального капитала, которые эксплуатируют для научных и технологических изобретений.
2. Заработная плата работников, принимающих участие в изобретениях. К ним относятся премии, начисления за сверхурочные работы т.д.
3. Издержки на анализы и тестирование (ресурсы и инструменты, издержки воды и электричества, особые средства безопасности и прочее).
4. Иные издержки, направленные на выполнение научных и технологических процессов. Например, консультационные работы.
5. Стоимость изобретений, которые создала иная организация по заказу. Перечисления в фонды помощи науке и разработке. Подобные перечисления могут составлять до 1,5 процентов прибыли плательщика и не добавляться по льготному показателю.

При формировании суммы издержек НИОКР включается амортизация по бюджетам организации и нематериальному капиталу, который применяется для выполнения исследовательских задач. Другими словами, амортизация НИОКР в бухгалтерском и налоговом учете — это все актуальные расходы на исследования. При этом итог не всегда бывает хорошим.

Зарплата работникам включается в полном объеме. В нее входят все страховые и пенсионные перечисления, больничные выплаты включать не рекомендуется. В процессе болезни сотрудник не исполняет свои обязанности и не проводит исследовательскую работу.

Прежде чем перейти к налогообложению, нужно ввести понятийный аппарат. Поскольку часть первая НК РФ не содержит необходимого определения, в силу п. 1 ст. 11 НК РФ обратимся к нормам Гражданского кодекса.

Согласно п. 1 ст. 769 ГК РФ по договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ — разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее. Очевидно, что здесь речь идет о двух видах договоров: по первому (НИР) в результате исполнения договора должны быть проведены научные исследования, а по второму (ОКР) — разработаны опытный образец, конструкторская документация на него или новая технология.

Кстати, компании, занимающиеся НИОКР, вправе рассчитывать на инвестиционный налоговый кредит в размере 30% стоимости приобретенного оборудования, используемого исключительно при проведении НИОКР. Причем на сумму такого кредита не допускается устанавливать проценты по ставке, менее одной второй и превышающей три четвертых ставки рефинансирования ЦБ РФ (ст. 67 НК РФ). Согласитесь, очень интересное предложение, особенно в условиях всеобщего дефицита ликвидности.

Отдельно о НИОКР в ОЭЗ

Согласно ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 116-ФЗ «Об особых экономических зонах в Российской Федерации» особая экономическая зона — определяемая Правительством РФ часть территории РФ, на которой действует особый режим осуществления предпринимательской деятельности.

У резидентов ОЭЗ, выполняющих НИОКР, свой порядок учета данных расходов. Так, в силу абз. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ расходы на НИОКР, понесенные налогоплательщиками, зарегистрированными и работающими на территории таких зон, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, причем независимо от результата (положительный, отрицательный). По нашему мнению, это означает, что даже если налогоплательщик — резидент ОЭЗ впоследствии получит какие-либо исключительные права, то в первоначальную стоимость НМА он включит только затраты по его оформлению, так как расходы на разработку НИОКР будут уже списаны. К сожалению, по поводу применения обозначенного абзаца в справочно-правовых системах нам не удалось найти ни разъяснений чиновников, ни судебных актов. Возможно, они не согласятся с предложенной нами трактовкой исследуемой нормы.

Суть НИОКР в организации

Суть НИОКР заключается в проведении специальных мероприятий, связанных с созданием абсолютно новой или усовершенствованием уже выпускаемой продукции, оптимизацией технологических процессов или способов управления. При этом следует учитывать, что результатом НИОКР должно быть что-то новое и уникальное, к примеру, продукт или технология — внедрение в производственно-хозяйственный процесс уже созданного ранее результирующим показателем НИОКР не является.

Осуществлять работы по исследованиям и проработкам могут как специализированные конструкторские и исследовательские бюро, так и непосредственно коммерческие предприятия для собственных целей или же в качестве оказания услуг посторонней организации. При осуществлении взаимодействия между двумя сторонами заключается договор, к которому прикладывается техническое задание, согласно которому исполнитель обязан выполнить поставленную перед ним задачу, а заказчик (подрядчик) — проверить и принять полученные результаты.

Пример типовых проводок по учету НИОКР на предприятии

ООО «Стрела» в январе 2016 года самостоятельно выполнило НИОКР. Период полезного использования результатов составляет 2 года. Затраты, которые оно при этом понесло, составляют:

• материалы 120 000 руб.;
• амортизация оборудования и основных средств 5 000 руб.;
• заработная плата работников, исполнявших НИОКР, 73 000 руб.;
• взносы во внебюджетные фонды 22 000 руб.;

В этом случае бухгалтер должен сформировать следующие проводки, представленные в таблице ниже.

Дебет	Кредит	Описание операции
08	02	списана сумма амортизации оборудования и основных средств
08	10	списана сумма использованных материалов
08	70	списана сумма заработной платы работников, исполнявших НИОКР
08	69	списана сумма взносов во внебюджетные фонды

Налоговый учет расходов на НИОКР

Для группы расходов по оплате труда отражение их в составе НИОКР возможно, если персонал был занят именно работами по исследованиям и разработкам. В случае привлечения этих работников к другим заданиям отнесение начисленного заработка на разные виды расходов осуществляется пропорционально отработанному времени на объектах.

Расходы на НИОКР можно учесть на счете 04, если их сумма определена и подтверждена документально, использование результатов может быть продемонстрировано и ведет к получению экономических выгод.

По мнению ФНС России, признавать НМА в налоговом учете или учитывать затраты на НИОКР в прочих расходах нужно на дату госрегистрации исключительных прав.

В учете ООО «Пассив» на счете 04 числятся расходы на соз­дание нового вида оборудования в сумме 620 000 руб.

Бухгалтерский учет НИОКР как НМА

В письмах от 14 января 2010 г. № 03-02-07/1-13 и от 24 декабря 2009 г. № 03-03-05/251 Минфин России также пришел к выводу, что расходы на НИОКР независимо от результатов исследований и фактического начала их использования включаются в налоговую базу равномерно в течение одного года с 1-го числа месяца, следующего за месяцем завершения исследований (разработок) или их отдельных этапов.
Вместе с тем указанную норму ст. 262 НК РФ можно истолковать и иным образом. Расходы на НИОКР включаются в состав прочих расходов не ранее 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором началось фактическое использование результатов работ в производственной деятельности налогоплательщика. Именно к такому толкованию данной нормы приходит ФНС России в своих письмах.

Изменения в бухгалтерском и налоговом учёте с 2021 года

К НИОКР относятся:

• научные исследования;
• разработки нового продукта (образца, докумен­тации, технологии).

Если на результат НИОКР получены патент или свидетельство, его учитывают на сче­те 04 как нематериальный актив. Если права не оформлены, то их также учитывают на счете 04, но в качестве расходов на НИОКР.

Если НИОКР дали отрицательный результат, их списывают в прочие расходы.

После регистрации права на НИОКР (завершения работ) делается одна из записей:

ДЕБЕТ 04 КРЕДИТ 08 – учтен НМА;

ДЕБЕТ 04 субсчет результаты НИОКР КРЕДИТ 08 – учтены фактические расходы на НИОКР;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 08 – списаны расходы на НИОКР, не давшие положительного результата.

Учет НМА ведут согласно ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» (утв. приказом Минфина России от 27 декабря 2007 г. № 153н). Их стоимость списывают через амортизацию.

Учет расходов на НИОКР ведут согласно ПБУ 17/02, посвященному учету этих расходов (утв. приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 115н).

Расходы на НИОКР можно учесть на счете 04, если их сумма определена и подтверждена документально, использование результатов может быть продемонстрировано и ведет к получению экономических выгод.

Расходы на НИОКР списывают ежемесячно, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем начала использования результатов.

Срок списания фирма определяет само­стоятельно. Он не может быть больше 5 лет. В налоговом учете расходы на НИОКР списывают единовременно в том периоде, в котором такие исследования и разработки завершены.

Расходы на НИОКР можно списывать:

• линейным способом;
• способом списания расходов пропорционально объему продукции.

Выбранный способ списания расходов фирма должна применять в течение всего срока использо­вания результатов НИОКР.

Линейный способ предполагает равномерное списание расходов на НИОКР.

Ежемесячная сумма списания рассчитывается так:

Расходы на НИОКР, учтенные на счете 04

:

Выбранный срок списания

:

12 месяцев

=

Ежемесячная сумма списания

Суть НИОКР в организации

Суть НИОКР заключается в проведении специальных мероприятий, связанных с созданием абсолютно новой или усовершенствованием уже выпускаемой продукции, оптимизацией технологических процессов или способов управления. При этом следует учитывать, что результатом НИОКР должно быть что-то новое и уникальное, к примеру, продукт или технология – внедрение в производственно-хозяйственный процесс уже созданного ранее результирующим показателем НИОКР не является.

Осуществлять работы по исследованиям и проработкам могут как специализированные конструкторские и исследовательские бюро, так и непосредственно коммерческие предприятия для собственных целей или же в качестве оказания услуг посторонней организации. При осуществлении взаимодействия между двумя сторонами заключается договор, к которому прикладывается техническое задание, согласно которому исполнитель обязан выполнить поставленную перед ним задачу, а заказчик (подрядчик) – проверить и принять полученные результаты.
Договор следует относить к одному из двух типов: (нажмите для раскрытия)

Тип договора	Описание
Договор на научно-исследовательские работы	При таком виде взаимоотношений исполнитель проводит научно-исследовательские работы, указанные в непосредственном техническом задании. Результатом работы является информация, которая получена путем расчетов и проведения различных исследований.
Договор на опытно-конструкторские работы	При таком виде взаимоотношений исполнитель проводит опытно-конструкторские работы, в результате которых создается новый продукт или технология, на которые в обязательном порядке оформляется техническая документация. Результирующим показателем работы является новый продукт или новая технология, а также оформленная документация по ним.

Расходы на ниокр в бухгалтерском и налоговом учете

НИОКР учитывают в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в течение двух лет. Избранный порядок учета указанных расходов отражается в учетной политике для целей налогообложения. Для признания объекта нематериальным активом необходимы (п. 3 ст. 257 НК РФ):

• способность объекта приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход);
• наличие надлежащим образом оформленных документов, подтверждающих существование НМА и (или) исключительного права налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патентов, свидетельств, других охранных документов, договора уступки (приобретения) патента, товарного знака).

Исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации признается и охраняется при условии государственной регистрации такого результата или средства (ст. 1232 ГК РФ).

В УСН Основываясь на правилах, прописанных в подпункте 2.3 пункта 1 статьи 346 НК РФ расходы на НИОКР также могут учитываться при использовании налоговой базы УСН-15%.

Похожие записи:

• Как и в каких случаях можно отказаться от поручительства или прекратить его?
• Удержания с больничного листа по исполнительному листу
• Как оформить дарение дачи: документы и риски при оформлении